无论是编制财务报表、分析运营与非财务信息、运用机器学习和人工智能，抑或履行其他不同职责，财会人员都需要运用批判性思维技能来阐释数字背后的故事。在评估各种复杂情况、对问题给出合乎逻辑甚至创造性的解决方案时，批判性思维是很必要的。基于不断增加的可用数据做出的明智判断，对于决策和战略规划至关重要。
因此，创造性地思考问题是财会人员的一项核心能力，且这种能力可以通过有效的培训来提升。元认知（metacognition）便是其中一个有效的培训方法。将创造性的问题解决方式（发散思维）与单一的问题解决方式（聚合思维）相结合的培训，能够引导财务人员解读观察到的现象、从中筛选出最佳见解，以及更好地运用下一步所获取的信息。企业内不同层级的员工，无论是新入职人员还是高管层，在分析数据时都可以运用元认知来改进其对结果的批判性评价。
元认知
元认知是指个人认知、理解并有目的地引导如何思考问题的能力（见“什么是元认知？”）。元认知又被描述为“对思考进行思考”“对认知的认知”，能够带来对信息更细致、更集中的分析。从广义上说，元认知可以被视为一种提高批判性思维能力和问题解决能力的方法。
在“Training Auditors to Perform Analytical Procedures Using Metacognitive Skills”一文中，作者R. David Plumlee、Brett Rixom 和Andrew Rosman评估了如何将不同类型的思维方式应用于解决各种问题（就如分析程序得出的结果），以及这些思维方式如何帮助审计师就发现的意外结果做出正确的解释（Accounting Review，2015年1月刊）。他们在研究中使用的培训方法，基于对元认知的心理学研究，侧重于运用发散思维与聚合思维。
虽然作者在文中介绍的都是审计师事务所最常见的情景，但他们提出的方法并不仅仅适用于公共会计师。也就是说，这些研究结果普遍适用于与各类财务和非财务数据打交道的专业人士，对从事数据分析工作的专业人士特别有用。
作者提出的方法需要循序使用发散思维与聚合思维。发散思维是指在有明确的理由决定采取何种行动或使用何种策略之前，就数据分析中出现的意外或异常结果，设想多种可能的原因。下面是一个运用发散思维的例子：
RNO公司的客户满意度指标在本季度稳步提升，但同期销售额和收入却不断下降。高级会计师Jill为此进行了比率分析和趋势分析，发现有些结果不大寻常。运用发散思维时，Jill会首先考虑造成意外结果的多个可能的原因，然后再进行排除。
聚合思维是为意外结果找到最佳解释的过程，并基于最佳解释探索可采取的行动。这一过程包括缩小各种解释的范围，确保只考虑能够解释结果中出现的所有意外情况的原因，且不做非必要的说明。通过这种方式，我们可以采取措施直接解决核心问题，而不是针对问题表现出来的症状。另一方面，如果意外结果对企业有利，这也可以让我们更容易采取正确措施，将这种益处复制到业务其他方面。下面是运用聚合思维的一个例子：
Washoe公司的客户满意度指标在本季度稳步上升，但同期销售额和收入却不断下降。Roberto发现这个结果令人意外。运用发散思维确定了导致这一结果的十个可能原因，如“客户看起来更满意的原因是商品降价了，而这也是销售收入下降的原因”等。运用聚合思维时，Roberto审视了每个最可能的原因。如果哪个原因不能信服地解释意外结果，就会被修改或舍弃。例如，商品降价并不能解释所有结果，尤其是解释销量减少，因此需要将其作为一个可能的原因排除在外，或者对其进行修改，直到其能够解释所有意外结果。
基于可完全解释意外结果的原因来探寻战略或纠正措施时，会更有可能正确解决意外结果背后的实际问题。此外，通过确保原因中不包含任何无关的细节，可以避免采取不必要的措施。
很重要的一点是，要让发散思维与聚合思维发挥最大效用，需要循序应用这两种思维模式。在数据分析过程中遇到意外结果时，会计人员必须首先着重于运用发散思维，思考结果背后所有可能的原因，然后再运用聚合思维找到最能解释意外结果的原因。如果先运用聚合思维而非发散思维，可能只会在一些即刻就能想到的原因中进行选择。
学习运用两种思维模式
提升发散思维和聚合思维能力可以让企业中所有层级的员工都受益。初入职场的员工因没有太多技术知识和经验，可能会更关注所想到的第一个原因（“过早运用聚合思维”），而未充分考虑导致意外结果的所有可能原因。经验丰富的CFO和财务总监虽然拥有更多的技术知识与实践经验，但可能会陷入固有习惯，遵循既往思维模式，不能未充分探究造成意外结果的可能原因。
在如何针对意外结果进行思考的问题上，如能给予财会人员指导，可以帮助他们更全面地了解所面临的问题，而这会指导其接下来的行动。如此，财会人员将能够更有创造性地分析信息，最终更好地解决问题。
指导员工运用发散思维和聚合思维的目的，是让他们在发现显示出，意外结果的信息后，专注于应该做的事情。第一步是学习如何正确运用发散思维，设想出现意外结果的所有合理解释，这其中很可能包含着真正的原因。表1提供了一个员工可遵循的“三步法”。
1.提出一个可反映目标的宽泛问题：例如，当前哪些信息显示可能发生意外情况？或者什么原因导致了这一事件，而且有助于预测未来这类事件的发生？
2.用完整语句回答这个问题：确保回答内容包括显示可能发生意外事件的信息的描述。
3.将该宽泛问题转化为一项具有创造性的挑战：识别可能导致出现意外事件迹象的合理原因。
当员工熟练运用发散思维后，下一步是指导他们正确运用聚合思维，从包括运用发散思维找出的原因中筛选最恰当的原因。员工需要缩小潜在原因的范围，舍弃或修改那些无法完全解释或过度解释意外结果的原因。
有两个简单的问题可以帮助员工进行筛选（见表2）：
1.我能想到一些可用我的解释说明原因的、在预期之内的事项或事件吗？
2.我能想到一些我的解释无法说明原因的、不寻常的事项或事件吗？
第一个问题是要让员工思考除当前问题之外，是否还有其他事件可用该解释来说明原因：“该解释是否还能说明与正在研究的意外结果无关或超出结果范围的现象？”如果答案是肯定的，这就是一种过度解释的情况。例如，设想一个坏账增加的场景。放宽赊购要求可能是坏账增长的原因，但也可以解释为何销量增长和员工士气低落（因需要大量加班来生产待售产品）。
第二个问题是让员工思考一个原因是否只部分解释了出现的现象：“该解释是否只说明了部分现象，而未能覆盖其他重要细节？”如果答案是肯定的，那就说明解释不足。例如，设想一个销售额下降的场景。经济不景气可能是导致销售额下降的原因，但这可能只是问题的一部分原因，产品质量下滑或因产品过时导致需求下降都可能是销售额下降的原因。
如果上述任一问题的答案为“是”，都需要舍弃这一解释或者修改解释来更好地解决问题。在过度解释的情况下，原因会过于笼统，可能会导致采取不必要的举措，且仍然不能解决实际问题。而在解释不足的情况下，原因会不全面，因此采取的措施可能只触及问题表面，而非真正的问题根源。
如果这两个问题的答案都是“否”，那么解释就是合理的。所选择的原因既不会过度解释，也不会不足以解释现有问题，如此，基于该原因而拟定的解决方案或行动计划，将更可能更好地针对问题的根源。
发散思维和聚合思维是两个截然不同的过程，协调使用这两种思维方式，能够找出出现某一结果的可能原因。但如前所述，这两种思维方式必须分开来循序采用，才能获得最佳结果。首先必须运用发散思维找出一系列可能的原因，这将会最大可能地得出正确解释相关结果的合理原因。在运用发散思维得到多个可能的原因后，就应该运用聚合思维系统性地舍弃或修改那些无法合理解释意外结果的原因。
如果同时运用发散思维和聚合思维，过早运用聚合思维会让人们选择一个不甚理想的原因，而这又可能导致采取错误的行动。因此，重要的一点是，在为员工提供培训时，指导他们既要掌握这两种思维方式，又要让他们学会循序运用这两种思维方式。
员工培训
学习运用发散思维和聚合思维可能需要投入大量的时间。我们在本文中介绍的流程意在提高个人的批判性思维能力和问题解决能力，但也只是简要介绍了一种通用方法，并没有针对分析数据或完成一项任务提供最佳方法的具体指导。
员工可以亲自实践我们所介绍的方法，尽管各家企业可能都有自己首选的分析方法。Plumlee等人在其研究中使用的培训模块，可以在一家公司中集中使用，由主管对员工进行培训。根据我们的估计，基础培训课程大约需要两个小时，而包括练习和反馈在内的完整培训大约需要四个小时，随着培训强度的增加，时间可能会更长。
这种培训可有效发挥作用的一个方面，就是帮助员工进行数据分析。过去十年间，越来越多的财会工作涉及到甚至依赖于数据分析。可用数据呈指数级增长，不少公司在使用或已然开发了可以进行复杂分析的软件。
会计人员可能要求执行比率分析和趋势分析等常规数据分析程序，这是将不同时期的财务和非财务数据进行比较，同时亦与行业信息进行比较，以检验企业经营情况是否符合战略预期。此外，如果所检验的绩效指标是先行指标，那么这些分析就具有前瞻性。
为有效进行数据分析，会计人员必须充分运用其判断能力，批判性地评估所发现的任何意外结果的影响。而判断的质量以及对最佳方法（指对数据分析得出的信息进行处理和解释的最佳方法）的理解程度，通常取决于培训时间和工作时间。但与此同时，很多此类数据分析工作都是由经验较少的会计人员来执行的。
元认知方面的培训，可以帮助员工更有效、更具创造性地从分析中得出结论。本文所探讨的方法仅提供一般性指导，各企业可以调整这一方法，使之更合适自身运营、战略和目标。鉴于批判性思维在评估运营结果整个过程中的重要性，以及我们可通过解释可预防的结果来避免可能的失败，对员工进行元认知方面的培训是值得的。
Sonja Pippin，博士、CPA，内华达大学里诺分校会计学教授兼会计硕士项目主任。联系方式：sonjap@unr.edu。
Brett Rixom，博士、CPA，内华达大学里诺分校会计学助理教授。联系方式：brixom@unr.edu。
Jeffrey Wong，博士、CPA，内华达大学里诺分校会计学教授兼会计系主任。联系方式：jaongong@unr.edu。
朱珏旻 译，郭强 校
